- Premessa normativa
Il Ministero dell’Economia e delle Finanze, con Decreto del 27 giugno 2025 (pubblicato sul sito istituzionale del MEF), ha dato attuazione a quanto previsto dall’art. 4, comma 7-quinquies, del D.Lgs. n. 38/2005, individuando le disposizioni di coordinamento fiscale tra le regole contabili introdotte dal nuovo OIC 34 “Ricavi” e le basi imponibili IRES e IRAP.
Il provvedimento disciplina, altresì, gli effetti fiscali derivanti dalle modifiche agli OIC 16 “Immobilizzazioni materiali” e OIC 31 “Fondi per rischi e oneri e Trattamento di fine rapporto”. Ai sensi dell’art. 7, comma 1, del decreto, le disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d’imposta relativo al primo esercizio di adozione dei suddetti principi contabili aggiornati.
- Costi per l’ottenimento del contratto
L’art. 2 del decreto stabilisce che i costi per l’ottenimento del contratto di vendita, iscritti tra le immobilizzazioni immateriali in applicazione del par. A.13 dell’Appendice A dell’OIC 34, sono deducibili ai sensi dell’art. 108 TUIR.
Tali costi possono essere capitalizzati soltanto se:
- sono specificamente riferibili a un contratto di vendita;
- l’ottenimento del contratto è ragionevolmente certo;
- i costi sono recuperabili attraverso i ricavi generati dal contratto stesso.
Qualora i costi risultino ricorrenti o di importo irrilevante, possono essere imputati direttamente a conto economico nell’esercizio in cui sono sostenuti.
- Corrispettivi variabili
L’art. 3 coordina la rappresentazione contabile dei corrispettivi variabili disciplinata dall’OIC 34 con il mantenimento, in deroga al principio di derivazione rafforzata, della classificazione fiscale come accantonamento delle penali legali e contrattuali, in coerenza con l’art. 2, comma 2, D.M. n. 48/2009, l’art. 9, D.M. 8 giugno 2011 e l’art. 2, D.M. 3 agosto 2017.
Pertanto, le variazioni del corrispettivo (OIC 34, par. 15) derivanti da penali concorrono alla formazione del reddito nell’esercizio in cui la loro esistenza diviene certa e il relativo ammontare obiettivamente determinabile, nel rispetto del requisito della previa imputazione a Conto economico di cui all’art. 109, comma 4, TUIR.
Le stesse regole valgono, per effetto dell’art. 5, anche ai fini della determinazione del valore della produzione netta IRAP.
- Vendita con diritto di reso
L’art. 4 dispone che l’importo rilevato ai sensi del par. 28 dell’OIC 34, corrispondente al costo dei beni restituiti dal cliente, è deducibile fiscalmente al momento dell’estinzione della passività per rimborsi futuri.
Anche in tal caso si considerano soddisfatti i requisiti dell’art. 109, comma 4, TUIR e, in virtù dell’art. 5 del decreto, le stesse regole valgono ai fini IRAP.
- Costi di smantellamento, rimozione e ripristino dei cespiti
L’art. 6 disciplina il trattamento fiscale dei costi di smantellamento e rimozione del cespite o di ripristino del sito, previsti al par. 40A dell’OIC 16 e, ove applicabile, al par. 19A dell’OIC 31. Tali costi sono iscritti nel momento in cui è assunta l’obbligazione a smantellare il cespite e/o ripristinare il sito in cui il cespite è ubicato in contropartita ad un fondo rischi e oneri.
In particolare:
- se capitalizzati, tali costi rientrano nel costo fiscale dei beni ai sensi dell’art. 110 TUIR e sono ammortizzabili secondo gli artt. 102 e 103, comma 2, TUIR;
- gli aggiornamenti di stima capitalizzati concorrono alla determinazione del valore fiscale del bene;
- ai fini IRAP, tali costi si considerano inclusi nelle voci di ammortamento.
Gli aggiornamenti di stima imputati a Conto economico (terzo periodo del par. 19A OIC 31) sono qualificati come accantonamenti a passività di ammontare o scadenza incerti, pertanto non deducibili ai sensi dell’art. 9, comma 3, D.M. 8 giugno 2011, fino a quando non divenga certa la loro esistenza e determinabile l’importo.
Nel caso in cui gli aggiornamenti di stima non sono stati imputati al Conto economico in una voce separata rispetto agli ammortamenti, ai fini fiscali, deve essere determinato, in ogni caso, il valore attuale dell’obbligazione relativa allo smantellamento e rimozione del cespite o ripristino del sito; a tal fine, il costo relativo al trascorrere del tempo è determinato in misura pari al 5% dell’ammontare dei costi di cui sopra e ripartito per quote costanti, in ciascun periodo d’imposta, nel corso del periodo di ammortamento.
